国际财务报告准则与首次运用准则的影响

时间:2008-04-29 22:36
国际财务报告准则与首次运用准则的影响 一、引言

  观察者可能都会认为,转用国际财务报告准则(IFRS)纯粹是技术性的会计事务,但其实此举令财务报告的方法彻底改变。这个推动多个国际会计准则的原理,与很多公司和其投资者惯用的大相径庭。不太技术性地看,在新准则之下,“公允价值”取代了“实际成本”会计,相关性和可靠性间的平衡亦已改变。与此同时,财务报告的焦点从交易转到资产和负债的计算;利润与产生现金之间较以前更趋分离。事实上亦有人忧虑新的财务报告会逐渐迫使公司改变其运作方式。
  新准则对商业的冲击不能低估,IFRS对英国上市公司的真正冲击,目前仍不太清楚。要看清IFRS如何影响财务报告和找出公司可能面对的困难,最好是参考以下几间经已用IFRS发布财务报告的上市公司,包括药厂AstraZeneca和GlaxoSmithKline及医疗科技集团Smith & Nephew。比较各个公告,提供的资料、已认定的调节项目和审计确实性的水平皆有分别。不过在几个我们关切的范畴中,这仍是一个有用的纲要。显示引进IFRS明显不只影响到公司的记账员,管理人员和投资者关系部门也需要决定如何应用IFRS,制定相关信息传播策略和解释提供的调节项目。

  二、使用国际财务报告(IFRS)的选择权

  IFRS一直很希望会获得国际接纳,并大大改善对公司资料披露的质素和可比较性。但在短期而言,可比较性方面会比较令人失望,而且在某些方面可能比以前更为减少。其原因有:
  (一)国际财务报告(IFRS)仍是未定的目标
  我们必须理解现时IFRS仍然是未定的目标。当国际会计准则理事会(IASB)取代其前身国际会计准则委员会(IASC)时,许多人希望IASC一轮大动作、完成一套完整的标准后,会有一阵子的相对平静;相反,IASB开展了一项野心勃勃的标准制定程序。虽然IASB架构了一个“稳定的平台”——一套在2005年采用IFRS的公司可用的标准——就在其自定的限期2004年3月31日之前,这个平台并非如理想中的稳定。IASB自此发出了十多个意见稿,建议修改国际财务报告准则。此外,国际财务报告解释委员会(IFRIC)亦再发出了十一份解释稿。这些意见稿和解释稿现在已有不同的完成程度,其中某些仍须IASB批准,其它已被批准的则有待欧盟背书。此举其实并不妥当,因为欧洲公司只有在新准则获背书之后,方会被许可采用。结果,公布IFRS信息的公司须要小心谨慎地描述它们采用的IFRS版本。例如,GlaxoSmithKline声明该公司的IFRS财务资料“根据IASB发出、供2005年报告应用的所有IFRS,与常设解释委员会和国际财务报告解释委员会之解释而编制成”。AstraZeneca亦披露了近似的资料,但补充说该公司假设就欧盟版本IAS 39,IAS39之修订本及修订之意见稿的修改建议,将会被纳入IFRS并获欧盟背书。这些假设既合理亦理性,但须知并非所有IFRS都是相同的。此外,一些公司就未来修订和准则背书的假设,日后很可能会证明为错误,因为准则和解释有可能未能及时背书,或者在获批准前已在字眼上作了重大改变。
  (二)国际财务报告(IFRS)1之豁免
  IFRS1对于首次采用IFRS的国际准则,让公司按意愿选择追溯运用部份的国际准则,以尽量方便这个转变过程。这个做法的主要缺点,是各公司采用不同IFRS的起步点,其财务报告可能难以比较。可是,即使现行和可比较的财务报告期间亦有难以比较的地方。譬如说,AstraZeneca完全套用了可追溯既往的财务准则,GlaxoSmithKline和Smith&Nephew则只会在今后的现行财务报告中套用。结果,本来在采用英国公认会计原则(UKGAAP)之下可以比较的公司,初使用IFRS时便变得较难比较。同样地,股权支付的准则亦母须全面追溯。有公司(如蚬壳集团)不追溯性采用该准则,亦有追溯性采用者(如AstraZeneca,GlaxoSmithKline及Smith&Nephew)。
  (三)鼓励及早采用
  历来IASB都鼓励公司及早应用其新准则。现时已有不少准则可用,但公司可自行选择,而非必须及早采用。在这方面IFRS似乎又有多个版本。使用者需要小心阅读财务报告,方能确定一项准则或解释是否已被及早应用。例如,在AstraZeneca,GlaxoSmithKline及Smith&Nephew的IFRS声明中,几间公司于申报期比较是否应用了IFRS 5(关于用所销售的资产及停止经营业务)并不明确。

  三、实际应用

  为了减省可避免的成本和功夫而首次采用准则,需取得准许首次实际应用IFRS的豁免,此做法不足为怪。无可避免地,首次采用准则者的选项范围,令类似的公司做出的IFRS财务报告大相径庭。于下表的一些项目中,这个情况显而易见。

                        Astra  Glaxo      Smith & 蚬壳
                        Zeneca SmithKline Nephew  集团
转变时间                 2003    2003      2003   2004
追溯应用IFRS 2            是      是        是     否
退休金:已应用走廊法      否      是        否     是
重报于2005年前采用IAS 39  是      否        否     否
现非根据英国公认会计原则作报告

  表1
  期望不同公司的首个IFRS财务报告可作完整比较,从来都不切实际。即使如此,从前可作比较的部份,现在却出现了分歧,始终令人失望;幸而大部分对转变期豁免的影响,都会很快消失,五年、十年后,比较财务报告的困难都会成往事了,只余下不同会计政策间的差异。

  (一)国际财务报告(IFRS)的讯息传播策略
  虽然IFRS对公司首份IFRS财务报告和涉及该公司首个IFRS申报期的中期报告,提供了详尽的资料披露规则,但是对首份IFRS财务报告前的IFRS资料提交,却没有给予指引。欧洲证券监管委员会(CESR)为填补这个空隙,遂发表了一项建议,以鼓励欧洲的上市公司在从当地会计准则至IFRS的转变期间,向市场提供适当、有用的资料;但CESR的建议实际上影响甚微。因此,我们可以预期公司的IFRS声明会有多种不同形式,如表2所示。

公司               发表的资料
Scottish &
Newcastle    ●受IFRS影响范围的总结
             ●简介受IFRS影响范围的报告
蚬壳集团     ●IFRS对股东资金之影响的高层次总结
Smith&       ●IFRS损益表及资产负债表
Nephew       ●IFRS详细收益及股东资金之调整
Glaxo-       ●IFRS资料报告的基础
SmithKline   ●IFRS损益表,资产负债表,现金流量表及
             权益变动调整
             ●所有主要财务报告调整至IFRS的
             ●关于与GAAP之分别的详细叙述式讨论
AstraZeneca  ●IFRS资料报告的基础
             ●IFRS会计政策
             ●IFRS损益表,资产负债表,现金流量表及
             已确认盈亏报表
             ●损益表及资产负债表调整至IFRS
             ●关于与GAAP之分别的详细叙述式讨论
             ●核数建议

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